Heffingsmaatstaf en tarief

De heffingsmaatstaf is de manier waarop de gemeente de kosten omslaat over de belastingplichtigen. Samen met de tarieven moet de heffingsmaatstaf zorgen voor een goede verdeling van de te betalen rioolheffing. Bij de keuze van de heffingsmaatstaven en de tarieven zijn de volgende aspecten relevant: Soliditeit en voorspelbaarheid van de inkomsten. Voorop staat dat de rioolheffing geld moet opleveren om de watertaken te bekostigen. De soliditeit en voorspelbaarheid van de inkomsten vormen een belangrijk (wellicht het belangrijkste) aspect bij de keuze. Rechtvaardigheid van de rioolheffing. Dit is een meer bestuurlijk-politiek aspect. Waarom vraagt de gemeente van een bepaalde groep een bijdrage en hoe hoog is die bijdrage? De gemeente kan de rechtvaardigingsvraag vanuit verschillende invalshoeken bekijken. Bijvoorbeeld kostenverdeling naar rato van het veroorzaken van kosten of naar rato van het gebruik (profijt) van de gemeentelijke voorzieningen. Inzet van heffingsmaatstaf en tarief ondersteunt de beleidsdoelstellingen. De gemeente beloont gewenst gedrag financieel en belast ongewenst gedrag. Dat geeft bijvoorbeeld ook ruimte om duurzaamheidsmaatregelen te stimuleren. In Heffingsmaatstaven komen de belangrijkste heffingsmaatstaven en de verschillende aspecten uitgebreid aan de orde.  Keuze heffingsmaatstaf Voor de keuze van de heffingsmaatstaven voor de rioolheffing is artikel 219 Gw van belang (zie lid 2 in het kader hieronder). Artikel 219 Gemeentewet 1.  (...) 2.  Behoudens het bepaalde in andere wetten dan deze en in de tweede en derde paragraaf van dit hoofdstuk kunnen de gemeentelijke belastingen worden geheven naar in de belastingverordening te bepalen heffingsmaatstaven, met dien verstande dat het bedrag van een gemeentelijke belasting niet afhankelijk mag worden gesteld van het inkomen, de winst of het vermogen. Gelijkheids- en evenredigheidsbeginsel Behalve de uitzondering over inkomen, winst en vermogen (lid 2, art. 219 Gw) lijkt het alsof gemeenten een onbeperkte vrijheid hebben in het bepalen van de heffingsmaatstaf. Bedenk daarbij wel dat de belastingheffing redelijk moet zijn. Ook moet uw gemeente het gelijkheids- en evenredigheidsbeginsel hanteren. Het gelijkheidsbeginsel houdt niet alleen in dat zij gelijke gevallen ook gelijk behandelt, maar ongelijke gevallen – naar de mate van hun ongelijkheid – ook ongelijk behandelt. Uitzonderingen hierop zijn alleen mogelijk als de gemeente daarvoor een objectieve rechtvaardigingsgrond heeft. Een objectieve rechtvaardigingsgrond betekent dat de andere behandeling niet afhankelijk mag zijn van de (subjectieve) persoon van de belastingplichtige. De rechtvaardigingsgrond moet zich richten op de aard of kenmerken van het belastingobject, bijvoorbeeld of het object wordt gebruikt als woning of als niet-woning. Het evenredigheidsbeginsel gaat uit van een 'eerlijke lastenverdeling'. Dat betekent dat de bijdrage niet onevenredig groot mag zijn ten opzichte van het profijt van de voorzieningen. Het is nog niet bekend waar de belastingrechter de grenzen van de gemeentelijke vrijheid bij de rioolheffing zal trekken. Voorbeeld gelijkheidsbeginsel en gemeentelijke vrijheid Op 23 december 2005 oordeelde de Hoge Raad (nr. 40220, ECLI:NL:HR:2005:AR7771) over de verschillende tarieven die de gemeente Staphorst had voor aansluitingen op de riolering. De gemeenteraad vond het niet rechtvaardig dat bewoners in het buitengebied het volle pond moesten betalen voor een nieuwe rioolaansluiting. Tot het moment dat de gemeente tot aanleg van riolering overging, hadden deze percelen zelf een voorziening moeten aanleggen en betalen. Daarom hief de gemeente als eenmalig aansluitrecht bij de percelen in het buitengebied slechts de helft van wat ze vroeg voor aansluiting in de bebouwde kom. In de bebouwde kom betrof het aansluitingen vanwege nieuw- of verbouw.   In eerste instantie vond het gerechtshof dat de gemeente hiermee het gelijkheidsbeginsel had geschonden, omdat juist de kosten in het buitengebied hoger zijn. Maar de Hoge Raad oordeelde anders. Over het gelijkheidsbeginsel zegt de Hoge Raad dat het bestaan van een eigen voorziening een voldoende objectieve rechtvaardiging is voor het tariefonderscheid. De gemeente is met de verschillende tarieven niet buiten de grenzen van haar vrijheid getreden. De gemeenteraad heeft namelijk gemeend dat het profijt van het vervangen van een eigen voorziening door een gemeentelijke voorziening kleiner is dan het profijt van een nieuwe aansluiting als er nog geen voorziening bestaat. Dat de kosten in het buitengebied hoger zijn, doet daar niets aan af. Hoewel deze uitspraak een specifiek geval betreft, maakt die wel goed duidelijk dat de gemeente met een sterke beleidsmatige onderbouwing een behoorlijke vrijheid heeft. Gemeentelijke vrijheid In de toelichting op het wetsvoorstel dat in 1995 tot de wijziging van de materiële belastingbepalingen van de Gemeentewet leidde, staat de volgende passage: “Het bepaalde in het tweede lid maakt duidelijk dat de gemeenten, behoudens het verbod op het hanteren van draagkracht als verdelingsmaatstaf en de in bijzondere wetten en de paragrafen 2 en 3 nader gegeven regels, zelf invulling kunnen geven aan de in de belastingverordeningen op te nemen heffingsmaatstaven voor de gemeentelijke belastingen en rechten. Die heffingsmaatstaven kunnen binnen een verordening variëren. Het staat gemeenten dan ook vrij die heffingsmaatstaven op te nemen die zich het beste verstaan met het gemeentelijke beleid en de praktijk van de belastingheffing. In dit verband achten wij bijvoorbeeld de waarde in het economische verkeer van een op de riolering aangesloten object als heffingsmaatstaf voor een rioolaansluit- of rioolafvoerretributie goed denkbaar. (...) De gemeentelijke vrijheid waarvan artikel 218, tweede lid, uitgaat, houdt tevens in dat de gemeente bij de keuze van de heffingsmaatstaven zelf moet toetsen of deze keuze recht doet aan de algemene rechtsbeginselen, en het evenredigheidsbeginsel.” (Kamerstukken II 1989/90, 21591, nr. 3, blz. 66, 67). N.B.: artikel 218 in dit citaat is nu artikel 219.   In de Memorie van Toelichting op de nieuwe rioolheffing staat de volgende passage: “Voor de nadere invulling van de heffing wordt beoogd aan te sluiten bij de criteria zoals die door middel van de wet tot wijziging van de materiële belastingbepalingen in de Gemeentewet (Stb. 1994, 419 en 420) zijn vastgelegd in de Gemeentewet (artikelen 216 tot en met 219). Concreet betekent dit dat gemeenten, net zoals bij het huidige rioolrecht, door middel van een eigen belastingverordening de heffing nader vormgeven. Het bepalen van de belastingplichtige, de heffingsgrondslag, de heffingsmaatstaf etcetera wordt aldus overgelaten aan het lokale bestuur. Dit om het de gemeenten mogelijk te maken zo veel mogelijk aansluiting te zoeken bij het systeem dat zij gebruiken voor de heffing van het rioolrecht. Hiervoor is gekozen omdat dit een aantal voordelen heeft. De belangrijkste voordelen zijn dat door aan te sluiten bij de huidige manier van heffen lastenverschuivingen worden vermeden en de invoering van deze verbrede heffingsbevoegdheid administratief eenvoudig kan plaatsvinden.” (Tweede Kamer, vergaderjaar 2005–2006, 30 578, nr. 3, blz. 22).   Uit deze passage is op te maken dat de wetgever de vormgeving van de gemeentelijke verordening zo veel mogelijk bij het oude heeft willen laten. De wetgeving over de heffingsmaatstaven en tariefstelling voor de rioolrechten is dus ook van toepassing op de rioolheffing. Algemene rechtsbeginselen Binnen het gehele belastingrecht gelden de algemene rechtsbeginselen. Dat zijn de geschreven en de ongeschreven fatsoensregels voor overheidshandelen. Het gelijkheids- en evenredigheidsbeginsel is hiervan een voorbeeld. Uitgangspunt van het overheidshandelen is dat de overheid gelijke gevallen gelijk behandelt. Ongelijke gevallen behandelt zij naar evenredigheid ongelijk. De rechtsbeginselen spelen met name een rol bij tariefdifferentiatie en vrijstellingen. Dat zijn onderdelen die ertoe leiden dat belastingplichtigen een verschillende behandeling krijgen. Verschillen zijn niet per definitie verboden, maar de gemeente moet hiervoor wel een rechtvaardigingsgrond hebben. Bestemmingsheffing: gedegen en objectief Bij de keuze van de heffingsmaatstaven moet de gemeente voor ogen houden dat de rioolheffing een bestemmingsheffing is. De heffingsmaatstaf moet dus enige relatie hebben met de gemeentelijke voorzieningen. Dit betekent dat de gemeente een maatstaf moet gebruiken met een gedegen ondergrond en dat zij deze maatstaf objectief moet bepalen (zonder subjectieve elementen). Doet zij dat niet, dan loopt zij het risico dat de belastingrechter de maatstaf onverbindend verklaart. Hetzij omdat de gemeente geen recht heeft gedaan aan het karakter van de heffing, hetzij omdat sprake is van een willekeurige of onredelijke belastingheffing. Bijvoorbeeld als de gemeente een heffingsmaatstaf heeft gebaseerd op de omzet van een bedrijf. Hierbij is de relatie tussen de geldstroom binnen een bedrijf en het voordeel van de riolering niet eenduidig. Maar vanuit het collectieve karakter van de rioolheffing is het goed denkbaar om aan te sluiten bij het hebben of gebruiken van een perceel, omdat iedereen belang heeft bij het afvoeren van hemelwater en het op peil houden van binnenstedelijk grondwater. Woningen en niet-woningen Meerdere gemeenten maken onderscheid tussen woningen en niet-woningen. De gedachte hierachter is dat niet-woningen vaak zijn ingericht voor economische activiteiten (al dan niet op commerciële basis). Omdat deze economische activiteiten profiteren van de gemeentelijke riolering, achten de gemeenten het geoorloofd een hoger bedrag in rekening te brengen dan bij huishoudens die de riolering gebruiken. Voor huishoudens zien zij de riolering meer als eerste levensbehoefte. Grote lozers Ook zijn er gemeenten die een vast bedrag van de eigenaar heffen en daarnaast een gebruikersheffing hanteren met een algemene vrijstelling voor de eerste 500 m3 water. Feitelijk betalen dan alleen de grote lozers, want een huishouden of klein bedrijf komt niet aan dergelijke hoeveelheden. Het gebruikerstarief is afhankelijk van de hoeveelheid afgevoerd water. Dat betekent dat bij grote hoeveelheden (industrie) de rioolheffing flink kan oplopen. Enkele van die grote bedrijven hebben de Hoge Raad hierover om een oordeel gevraagd (zie het kader hieronder). Arresten grote lozers Bij de Hoge Raad protesteerden zogenaamde grootafvoerders tegen de door gemeenten gehanteerde heffingsmaatstaf. Hierbij betrekken de gemeenten een bepaalde hoeveelheid – de eerste 250 tot 500 m3 – niet in het gebruikersrioolrecht. Hierdoor vallen woningen en kleine bedrijven meestal buiten de heffing. De Hoge Raad vond deze heffingswijze niet in strijd met artikel 219 Gemeentewet. In de zaak Zoetermeer (Hoge Raad 10 december 2004, ECLI:NL:HR:2004:AF7505) oordeelde de Hoge Raad: “3.2.1. Bij de heffing van een rioolafvoerrecht is een heffingssystematiek die meebrengt dat slechts wordt geheven indien en voor zover de hoeveelheid afgevoerd afvalwater een bepaalde grens overschrijdt, niet reeds op zichzelf in strijd met het gelijkheidsbeginsel, ook al zou die systematiek tot gevolg hebben dat slechts een gering percentage van de belastingplichtigen daadwerkelijk in de heffing wordt betrokken en dat in feite niet wordt geheven over een aanmerkelijk deel van de totale hoeveelheid afvalwater die op het riool wordt geloosd. In die systematiek wordt immers de vrijstelling aan de voet zonder onderscheid verleend aan alle belastingplichtigen. 3.2.2. De keuze voor een dergelijke systematiek mag echter niet meebrengen dat, volgens de ramingen, het totale door middel van het afvoerrecht te verhalen bedrag, dat bij die systematiek enkel door de grote lozers wordt opgebracht, naar orde van grootte uitstijgt boven het totaalbedrag van de kosten die – naar een redelijke maatstaf – aan de grote lozers kunnen worden toegerekend. Stijgt het verhaalsbedrag naar orde van grootte daar bovenuit, dan wordt het evenredigheidsbeginsel geschonden. (…) 3.2.4. Bij het voorgaande is onverschillig of het niet door middel van het afvoerrecht gedekte deel van de rioleringskosten wordt bestreden uit de opbrengst van een rioolaansluitrecht, dan wel uit de algemene middelen. (…) 3.4.2. Belanghebbende heeft betoogd dat de door de gemeente gevolgde heffingssystematiek in strijd is met het evenredigheidsbeginsel, met het karakter van rioolrechten als gebruiksretributie, en met het verbod op onredelijke en willekeurige belastingheffing, doordat het overgrote merendeel van de belastingplichtigen in feite buiten de heffing wordt gelaten. Dit betoog vindt zijn weerlegging in hetgeen hiervoor in 3.2 is overwogen.” Uit de uitspraak van de Hoge Raad is de volgende regel af te leiden. De gemeente kan ervoor kiezen om alleen de grote lozers in de heffing te betrekken. Maar daarbij mag zij niet méér kosten in rekening brengen dan het relatieve aandeel van de grote lozers in de afvoer van het afvalwater. Kortom, als de grote lozers gezamenlijk verantwoordelijk zijn voor 20% van het afgevoerde afvalwater, mag hun aandeel in de kosten niet boven de 20% van de totale kosten uitkomen. Overigens is het in de huidige systematiek van de rioolheffing lastig om het aandeel van grote lozers in de kosten van hemelwaterafvoer en grondwaterbeheersing te duiden.